Lo statuto dei diritti del contribuente o statuto del contribuente indica, nell'ordinamento giuridico italiano, una serie di disposizioni normative a tutela dei contribuenti nei confronti del fisco.
Le disposizioni sono contenute nella legge 27 luglio 2000, n. 212 recante Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Principi Alcuni principi fondamentali contenuti nella legge sono: l'irretroattività, già contemplata nel diritto penale e che viene estesa anche al contenzioso tributario ai sensi del principio in base al quale l'efficacia di una norma tributaria decorre successivamente alla sua approvazione e pubblicazione; il principio no taxation without representation, ai sensi del quale non si possono estendere tributi esistenti o imporre nuovi tributi per decreto, senza una votazione parlamentare (art. 4); la statuizione di termini perentori a pena di nullità per la notifica, la prescrizione e la produzione di documenti (minimo 30 gg); la limitazione dell'onere della prova, per cui è nulla ogni norma che obbliga il contribuente a tenere prova dei pagamenti per un periodo superiore a dieci anni (art. 8, comma 3); l'amministrazione tributaria non può chiedere al cittadino di produrre documenti o informazioni di cui sono già in possesso altri organi della pubblica amministrazione; deve concedere almeno 30 giorni per produrre qualsiasi documentazione; il principio di correttezza e buona fede, ai sensi del quale non possono essere irrogate sanzioni se non in presenza di violazioni sostanziali, ossia se non esiste debito d'imposta o se i ritardi dipendono da errori dell'amministrazione oppure da un'oggettiva incertezza della legge. principio di proporzionalità: l'azione deve essere "necessaria per l’attuazione del tributo, non eccedente rispetto ai fini perseguiti e non limitare i diritti dei contribuenti oltre quanto strettamente necessario al raggiungimento del proprio obiettivo". principio del ne bis in idem: l'azione tributaria non può essere esercitata più di una volta per uno stesso tributo relativamente a un certo anno di imposta. dal novembre 2023, la nullità degli atti del fisco eccepibile in sede amministrativa o giudiziaria ovvero rilevabile d'ufficio in tutti gli stati e gradi del procedimento. Il vizio deve essere espressamente qualificato per legge e dà diritto di ripetizione, fatta salva la prescrizione del credito. Si distinguono annullabilità, nullità, irregolarità e inesistenza. Principio del contraddittorio informato ed effettivo per tutti gli atti che incidono sfavorevolmente sulla sfera del destinatario, a pena di annullabilità; obbligo di motivazione scritta, a pena di annullabilità, con l’indicazione specifica dei presupposti, dei mezzi di prova e delle ragioni giuridiche alla base del provvedimento; equiparazione a una fonte del diritto di primo livello: "si conformano alle norme della Costituzione rilevanti in materia tributaria, ai principi dell’ordinamento dell’Unione Europea e alla Convenzione europea dei Diritti dell’Uomo". In altre parole, in caso di dubbi interpretativi di una norma tributaria, valgono le disposizioni dello Statuto.
Contenuto La legge 27 luglio 2000, n. 212 è una legge ordinaria che ha l'obiettivo di porsi come guida ai fini dell'interpretazione della normativa tributaria: eventuali deroghe o modifiche possono avvenire solo in maniera espressa - quindi non tacita - e tramite leggi aventi carattere generale e mai speciale, al fine di garantire l'omogeneità e la coerenza della normativa in essa dispostaLuigi Murciano, Statuto del contribuente e fonti del diritto tributario: un'ipotesi interpretativa sull'art. 23 Cost., Riv. dir. trib. 2002, pag. 921, fasc. 9..
All'art. 1, comma 1 viene disposto che le disposizioni della presente legge, in attuazione degli artt. 3, 23, 53 e 97 della Costituzione, costituiscono principi generali dell'ordinamento tributario e possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali. È inoltre contemplata la chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie nell'art. 2.
Così come avviene nel diritto penale, lo statuto prevede la non retroattività della norma. Viene affermato un principio fondamentale che attiene alla prescrizione dei termini. L'ultimo comma dell'art. 3 avverte che i termini di prescrizione e di decadenza per gli accertamenti di imposta non possono essere prorogati. Non si possono disporre con decreto-legge l'istituzione di nuovi tributi né prevedere l'applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti (art.4).
L'amministrazione finanziaria deve informare il contribuente assumendo idonee iniziative volte a consentire la completa e agevole conoscenza delle disposizioni legislative e amministrative vigenti in materia tributaria (art. 5).
La conoscenza degli atti e della semplificazione normativa è contemplata dal successivo art. 6, ai sensi del quale sono poste a carico dell'amministrazione finanziaria diversi obblighi quali la chiarezza degli atti redatti nei confronti del contribuente. A quest'ultimo non possono, in ogni caso, essere richiesti documenti ed informazioni già in possesso dell'amministrazione finanziaria o di altre amministrazioni pubbliche indicate dal contribuente. Tali documenti ed informazioni sono acquisiti ai sensi dell'art. 18, commi 2 e 3, della legge 7 agosto 1990, n. 241, relativi ai casi di accertamento d'ufficio di fatti, stati e qualità del soggetto interessato dalla azione amministrativa.
Introdotto mediante l'intervento del legislatore ed a seguito di un'evoluzione giurisprudenziale nazionale ed unionale, il principio del contraddittorio nel procedimento tributario è stato recepito all'interno dello Statuto dei diritti del contribuente, attraverso l'inserimento dell'articolo 6 bis, rubricato "principio del contraddittorio". Il principio del contraddittorio consente al contribuente di partecipare e difendersi, di fronte l'Amministrazione finanziaria, prima che quest'ultima adotti un atto che possa incidere negativamente sulla sfera patrimoniale e giuridica del contribuente. L'articolo 6 bis stabilisce le regole che tutelano e garantiscono il contraddittorio, come principio fondamentale, all'interno dell'ordinamento tributario. Al comma 1 si sottolinea l'obbligatorietà dell'instaurazione di un contraddittorio, che sia effettivo ed informato, di tutti gli atti autonomamente impugnabili dinanzi agli organi di giustizia tributaria, a pena di annullabilità. Il comma 2 precisa per quali atti non sussiste il diritto al contraddittorio: "per gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni individuati con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, nonché per i casi motivati di fondato pericolo per la riscossione". Il comma 3 stabilisce regole precise rispetto al procedimento con il quale l'Amministrazione finanziaria comunica al contribuente lo schema d'atto, con la precisazione che il contribuente dovrà presentare le proprie controdeduzioni in un termine di tempo non inferiore a sessanta giorni. L'atto finale non può essere emanato prima della scadenza del termine previsto per lo svolgimento del contraddittorio e, l'atto adottato all'esito deve tenere conto delle osservazioni e delle controdeduzioni del contribuente. L'atto finale deve essere motivato in modo specifico con riferimento alle ragioni che l'Amministrazione ritiene di non accogliere, ovvero la cosiddetta "motivazione rafforzata", presente al comma 4.
Fondamentale risulta essere l'art. 7 che prevede la chiarezza e la motivazione degli atti di accertamento pena la nullità dell'atto stesso. È confermato il principio che se un atto ne richiama un altro, quest'ultimo deve essere allegato all'atto che lo richiama; in alternativa, è possibile riprodurre il contenuto essenziale dell'atto richiamato all'interno dell'atto che effettua il richiamo.
È disciplinata la tutela dell'integrità patrimoniale all'art. 9 e l'affidamento della buona fede all'art. 10. Il comma 1 recita che i rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede, formalizzando l'evoluzione di tale rapporto. Il sistema tributario si è evoluto verso un modello che attribuisce al contribuente un ruolo più attivo, rispetto alla previgente normativa, L. 14 luglio 1864, n. 1830, secondo la quale il rapporto tra contribuente e amministrazione era caratterizzato da un’impostazione prevalentemente unilaterale.
In particolare il secondo comma dell’articolo 10 della Legge 212/2000 sancisce che se il contribuente ha violato disposizioni tributarie perché si è fidato di indicazioni che la stessa amministrazione finanziaria aveva fornito, non può essere sanzionato e non possono essergli addebitati oneri per i ritardati versamenti. Sul punto si sono sviluppati due diversi orientamenti:
- Un orientamento dottrinale che ha cercato di estendere una tutela piena, diretta non solo all’esclusione di sanzioni e interessi, ma diretta anche alla non esigibilità del tributo
- Un orientamento giurisprudenziale, il quale in un primo momento aveva accolto l’orientamento dottrinale, per poi cambiare posizione e avvicinarsi ad una tutela “parziale”, diretta quindi all’esclusione di sanzioni e interessi, ma alla esigibilità del tributo.
L’art. 10-bis definisce la disciplina generale dell’elusione fiscale (o abuso del diritto). Per questa s’intende una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti. È necessario il raggiungimento di un profitto indebito, che deve risultare prioritario rispetto a tutti gli altri scopi del contribuente e che consiste nell'assenza di corrispondenza dell'operazione compiuta rispetto agli obiettivi prefissati dalle leggi fiscali che la regolano; occorre inoltre che quest’ultimo sia riuscito ad aggirare la norma di legge. Con l’intervento della riforma del 2015 si esclude la sanzionabilità penale delle condotte elusive e si esplicita invece quella amministrativa: prima del 2015 si riteneva che fossero penalmente rilevanti soltanto i comportamenti elusivi e non quelli abusivi. Si trattava di una ricostruzione fondata su norme sì presenti nel nostro ordinamento, ma per fini diversi da quelli penali. Questa riforma mira quindi a superare l’ambigua distinzione tra elusione e abuso del diritto tramite un’esplicita equiparazione dei due concetti e con la conseguente abrogazione dell’art. 37 bis D.P.R 600/1973D.P.R 29/09/1973 n. 600 "Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi". Nel quadro normativo post riforma del 2015, i rapporti tra il campo di applicazione dell’abuso del diritto e l’intervento penale sono improntati alla “mutua esclusione”. Ciò significa, quindi, che se la condotta ha una qualche rilevanza penale, allora non può essere contestato l’abuso del diritto, il quale potrà essere punito solo con sanzioni amministrative.
Con l'art. 11 viene introdotta una nuova disciplina dell'interpello. È data la possibilità a ciascun contribuente di inoltrare per iscritto all'amministrazione finanziaria, che deve rispondere entro centoventi giorni, circostanziate e specifiche istanze di interpello concernenti l'applicazione delle disposizioni tributarie a casi concreti e personali, qualora vi siano obiettive condizioni di incertezza sulla corretta interpretazione delle disposizioni stesse. La presentazione dell'istanza non ha effetto sulle scadenze previste dalla disciplina tributaria. Qualora la risposta non pervenga al contribuente entro 120 giorni dall'inoltro della domanda - s'intende che l'amministrazione concorda con l'interpretazione o il comportamento prospettato dal richiedente.