Lobbligazione tributaria è il rapporto di carattere giuridico che si instaura quando si verifica un atto o un fatto rilevante di capacità contributiva espressamente individuati dalla legge italiana.
Descrizione Nozione e genesi dell'obbligazione tributaria L'obbligazione tributaria è un'obbligazione con effetti definitivi e in ciò il tributo si distingue dai prestiti forzosi, i quali consistono in una pubblica sottoscrizione di titoli dello Stato imposta coattivamente ai cittadini per arginare il debito pubblico. Anche il tributo è un'entrata coattiva ed è sempre imposto autoritativamente, ma il fatto generatore del rapporto obbligatorio in questo caso è un fatto economico, denominato presupposto d'imposta, che esprime capacità contributiva (per esempio il possesso di redditi).
L'obbligazione tributaria, pur essendo un'obbligazione di diritto pubblico, non differisce dal punto di vista strutturale e concettuale da quella di diritto privato regolata nel codice civile e in caso di lacuna della materia tributaria, l'interprete può colmarla ricorrendo alle norme civilistiche assunte come diritto comune dei rapporti obbligatori pubblici e privati. Inoltre è doveroso aggiungere che l'analogia in materia tributaria è ammessa solo quando: si è in presenza di lacune in senso tecnico della disciplina tributaria; le norme civilistiche siano estensibili oltre l'ambito privatistico; le norme civilistiche siano compatibili con le fattispecie peculiari della materia tributaria.
L'obbligazione tributaria è un'obbligazione di fonte legale; ciò significa che tutta la disciplina dell'obbligazione è stabilita dalla legge e dalle sole altre fonti ammesse dall'articolo 23 della Costituzione italiana. Nell'obbligazione tributaria, differentemente da quella civile, nulla è lasciato alla disponibilità delle parti: il rapporto è vincolato.
Dal punto di vista della genesi del rapporto obbligatorio, in dottrina si contrappongono due orientamenti, quello della cosiddetta teoria dichiarativa e quello della cosiddetta teoria costitutiva: la teoria dichiarativa sostiene che l'obbligazione tributaria sorge ex lege al solo verificarsi del presupposto, prescindendo dalla presentazione della dichiarazione dei redditi. Per gli assertori di tale teoria il contribuente davanti al potere impositivo dell'Amministrazione finanziaria è titolare di un diritto soggettivo, definito diritto alla giusta imposizione; la teoria costitutiva sostiene che la dichiarazione dei redditi (ma anche l'emanazione di un avviso di accertamento) è elemento costitutivo del rapporto obbligatorio. Secondo questa corrente di pensiero, inoltre, il contribuente davanti all'imposizione è titolare di un interesse legittimo inteso come proiezione individuale di una giurisdizione di annullamento.
Principi costituzionali e fonti dell'obbligazione tributaria
Alla disciplina dell'obbligazione tributaria «afferiscono produzioni normative talora non coordinate e [...] inquadrate in micro sistemi settoriali, che rendono particolarmente difficile l'individuazione di principi generali, applicabili al di fuori dello specifico settore nel quale sono inseriti», per questo fu definita polisistematica dalla Corte Costituzionale nell'ordinanza n. 392 del 1993, richiamata dalla sentenza n. 430 del 12 settembre 1995. I principi che ricoprono importanza di primo piano per la loro collocazione in Costituzione sono quelli della riserva di legge e della capacità contributiva, i quali pongono dei limiti ben precisi all'imposizione.
Il primo principio, quello della riserva di legge o di legalità tributaria, è regolato dall'articolo 23 della Costituzione italiana, il quale statuisce che «Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge». Tale articolo è espressione di un classico principio delle democrazie liberali («no taxation without representation»). Questo orientamento è stato riaffermato in dottrina da Giannini e da Fedele che attribuiscono al principio della riserva di legge funzione di tutela della libertà e della proprietà dei singoli, nonché una funzione istituzionale volta immediatamente alla tutela dell'interesse generale e, solo in via mediata e subordinata, alla tutela degli interessi privati.
La norma costituzionale mette in evidenza numerosi problemi esegetici riguardanti il concetto di base legislativa, di prestazione imposta e di legge:
Per base legislativa si intende il contenuto minimo della norma tributaria che dev'essere regolato con una fonte di rango legislativo. A tal proposito è necessario richiamare il concetto di riserva di legge, poiché l'articolo 23 della Costituzione è una riserva di legge relativa. La riserva di legge relativa delega alla legge la regolamentazione dei principi fondamentali della materia e rimette a fonti di rango non legislativo la restante trattazione. Il contenuto minimo delle norme tributarie che è necessario regolare con legge riguarda il quantum, lan debeatur e il soggetto passivo dell'imposta; Per la comprensione della locuzione «prestazione imposta» si deve operare una distinzione fra prestazione imposta in senso formale e in senso sostanziale: la prima è imposta con atto autoritativo e i relativi effetti sono indipendenti dalla volontà del soggetto passivo; la seconda riguarda prestazioni di natura non tributaria aventi funzione di corrispettivo di un servizio pubblico che soddisfi un bisogno essenziale reso in regime di monopolio; Il termine legge è assunto nell'articolo 23 della Costituzione per indicare la legge ordinaria dello Stato centrale, gli atti aventi forza di legge (decreto-legge e decreto legislativo), le leggi regionali e quelle provinciali di Trento e Bolzano. Inoltre, da quando l'Italia ha sottoscritto i Trattati, operando così una limitazione della propria sovranità suffragata dall'articolo 11 della Costituzione, anche la normativa comunitaria soddisfa i requisiti dell'articolo 23. È questione aperta, invece, se la riserva di legge ammetta o no la consuetudine fra le fonti del diritto tributario. Micheli e Fantozzi lo escludono, asserendo che l'uso non può modificare o estinguere la norma tributaria, né completarla.
Il secondo principio, quello della capacità contributiva, è rinvenibile nell'articolo 53 della Costituzione italiana, il quale pone in capo a tutti i cittadini l'obbligo di concorrere alle spese pubbliche «in ragione della propria capacità contributiva». Il dettato costituzionale contiene i tre fondamentali precetti delluniversalità dell'imposta, della progressività del sistema tributario, in quanto il secondo comma dell'articolo statuisce che «il sistema tributario è informato a criteri di progressività», e delleguaglianza del carico tributario. Oltre a tali precetti, la norma presuppone l'esistenza del requisito di effettività e di attualità della capacità contributiva: il primo richiede che il collegamento fra fatto rivelatore di capacità contributiva e tributo sia effettivo; il secondo, che è pur sempre un aspetto del requisito di effettività, presuppone che il tributo gravi su manifestazioni di capacità contributive attuali e non passate o future. Ciò non si pone come ostacolo alla possibilità di emanare tributi retroattivi – anche se per regola generale è stabilita l'irretroattività della legge (articolo 11 delle preleggi) «costituendo fondamentale valore di civiltà giuridica e principio generale dell'ordinamento, cui il legislatore deve in linea di principio attenersi» (Corte Cost. n. 229/1999) –, ma tali tributi dovranno colpire fatti pregressi la cui capacità contributiva sia ancora attuale. L'articolo 53 della Costituzione costituisce una garanzia per i contribuenti disponendo che il legislatore nel determinare l'ammontare del carico tributario deve tenere conto della loro capacità contributiva e tale norma deve ritenersi lesa nel caso in cui si tassasse il reddito minimo vitale. Inoltre, in dottrina – soprattutto per opera del Lupi – e in giurisprudenza (sentenza della Corte costituzionale n. 51 del 18 febbraio 1992), è invalsa l'idea che il principio di capacità contributiva sia una specificazione del dovere di solidarietà sociale imposto dall'articolo 2 della Costituzione. Tale assunto si fonda sulla concezione per la quale il singolo deve contribuire alle spese pubbliche, non in ragione di quanto riceve dallo Stato, ma in quanto membro della collettività. Per dare concretezza al concetto di capacità contributiva, occorre indicare quali fatti economici esprimono tale capacità. Esistono indici diretti e indiretti di capacità contributiva: i primi si riferiscono a manifestazioni dirette di capacità contributiva, come il reddito, il patrimonio e gli incrementi di valore del patrimonio; i secondi hanno riguardo a manifestazioni indirette di tale capacità, come il consumo e gli affari. La giurisprudenza costituzionale ha inoltre elaborato nel corso degli anni la nozione soggettiva e oggettiva di capacità contributiva. La nozione soggettiva di capacità contributiva consiste in un orientamento rigoroso e garantista pel quale l'effettiva idoneità soggettiva del contribuente a fare fronte al dovere tributario è manifestata da indici concretamente rivelatori di ricchezza. Questo orientamento giurisprudenziale, che si era consolidato alla fine degli anni sessanta, è venuto meno a partire dagli anni ottanta, favorendone uno più elastico e meno rigoroso. La nozione oggettiva ravvisa capacità contributiva in qualsiasi fatto economico, anche non espressivo d'idoneità soggettiva del contribuente e rimette alla discrezionalità del legislatore la facoltà di scegliere i presupposti d'imposta con il limite della non arbitrarietà.
L'articolo 53 della Costituzione, come già anticipato, contiene in sé alcuni principi:
Il principio di generalità o delluniversalità espresso dal termine «tutti», si riferisce ai cittadini italiani, agli stranieri, agli apolidi, alle imprese individuali o collettive, nazionali o straniere, che pongono in essere un fatto espressivo di capacità contributiva all'interno dello Stato italiano. Tale precetto non è immune da eccezioni e deroghe, difatti, il legislatore può accordare delle esenzioni, di natura temporanea o permanente, ai cittadini che si trovino in determinate condizioni, rispondendo così a esigenze di giustizia sociale; Con l'espressione «il sistema tributario è informato a criteri di progressività» il legislatore costituzionale ha voluto introdurre il principio della progressività dell'obbligazione tributaria. Si ha progressività quando il carico tributario cresce in misura più che proporzionale al crescere della ricchezza imponibile. Esistono diversi metodi per attuare la progressività del tributo: progressività continua, per classi, per scaglioni e per detrazione. Tale principio, invero, non riguarda tutto il sistema tributario nel suo complesso, ma si rivolge ai singoli tributi. Adunque, i singoli tributi possono ispirarsi a criteri diversi, come riaffermato in giurisprudenza costituzionale dalla sentenza n. 128 del 29 dicembre del 1966;